O Trust e a tributação em sede de IRS – abrangência do Estatuto NHR

É frequente e histórico na realidade estrangeira, nomeadamente a inglesa, a utilização de um Trust para ocultação de patrimônio não raras vezes meramente por questões familiares. Cada vez mais assistimos à procura do nosso país por parte de britânicos para poderem usufruir das vantagens oferecidas pelo regime dos Residentes Não Habituais (RNH), daí que este tema ganhe algum interesse, mais especificamente no escrutínio sobre se a utilização dessa ferramenta permitida e reconhecida no estrangeiro e que também origina imposto lá fora, provoca em terras lusitanas alguma tributação aos nossos novos residentes.

De facto o estatuto de RNH isenta, entre outros, os rendimentos de capitais obtidos no estrangeiro desde que se verifique qualquer das seguintes condições (n.º 5 do art.º 81º do CIRS):

• Possam ser tributados no outro Estado contratante, em conformidade com convenção para eliminar a dupla tributação celebrada por Portugal com esse Estado; ou [Redação dada pela Lei n.º 66-B/2012, de 31 de dezembro – OE]
• Possam ser tributados no outro país, território ou região, em conformidade com o modelo de convenção fiscal sobre o rendimento e o património da OCDE, interpretado de acordo com as observações e reservas formuladas por Portugal, nos casos em que não exista convenção para eliminar a dupla tributação celebrada por Portugal, desde que aqueles não constem de lista aprovada por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças, relativa a regimes de tributação privilegiada, claramente mais favoráveis e, bem assim, desde que os rendimentos, pelos critérios previstos no artigo 18.º, não sejam de considerar obtidos em território português. [Aditada pelo Decreto-Lei n.º 249/2009, de 23 de setembro]

No entanto, aos rendimentos de capitais que um RNH venha a obter através de um Trust não se aplica esta isenção uma vez que um outro Estado não irá tributar diretamente o beneficiário último mas sim a estrutura que o Trust protege, não se verificando assim qualquer das condições apontadas acima. Na legislação fiscal portuguesa esta matéria é versada na figura da Estrutura Fiduciária (doravante Estrutura), introduzida pelo artigo 4.º – H do Decreto-Lei n.º 64/2016, de 11 de Outubro, designada como uma entidade cuja identidade do verdadeiro beneficiário está protegida por um trust. Segundo Cordeiro (2014, p.430) um trust tradicionalmente tem uma “estrutura interna tripartida”, i.e., estrutura fiduciária, em que existe um settlor, um trustee e um ou mais beneficiários. E continua o autor “em termos gerais, o settlor é o titular original do direito de propriedade do bem a constituir em trust; o trustee é o atual proprietário do bem constituído em trust; e o beneficiário é o beneficiário último do bem e dos direitos que lhe estão associados”.

Não estando isentos os rendimentos protegidos por Trusts, qual a implicação fiscal a que estão associados em Portugal?

Concentrando a nossa análise numa situação de participação de pessoa singular residente em território português superior a 25% no património e/ou rendimentos de uma Estrutura Fiduciária sujeita a um regime claramente mais favorável, cumprimos assim um dos principais critérios de aplicabilidade do regime de transparência fiscal internacional, conforme disposto no no n.º 3 do art.º 20º do CIRS, que basicamente se traduz na imputação ao IRS do verdadeiro beneficiário da sua quota parte nos rendimentos auferidos pela Estrutura protegida pelo Trust.

Convém esclarecer que neste contexto de transparência fiscal internacional uma entidade é considerada como estando num regime claramente mais favorável quando pertença à conhecida Lista Negra⁽¹⁾ (doravante Lista) ou ainda quando o imposto sobre os rendimentos efetivamente pago pela Estrutura for inferior a 50% do imposto que seria devido nos termos do CIRC⁽²⁾.

Não obstante exceções, não estivéssemos nós num contexto de legislação fiscal, em regra quando a Estrutura não se dedica a qualquer atividade de comércio ou serviço, os rendimentos são considerados como enquadrados em categoria E, i.e. de capitais⁽³⁾. No entanto não podemos classificar como rendimentos de capitais do beneficiário efetivo – sujeito passivo de IRS em Portugal – de forma a usufruir da isenção concedida a um Residente Não Habitual conforme mencionado atrás. Ao invés, teremos de considerar o rendimento em anexo próprio para as imputações como sejam as heranças e sociedades sujeitas ao regime de transparência fiscal nacional⁽⁴⁾.

O valor a incluir na declaração de IRS será o rendimento da estrutura determinado nos termos do Código do IRC, proporcional ao direito do beneficiário sobre a mesma⁽⁵⁾.

De notar que:

• Os prejuízos fiscais, apurados pela entidade nos termos do CIRC são dedutíveis nos cinco anos seguintes.
• É deduzido o imposto sobre o rendimento pago pela entidade no estrangeiro.
• Esta tributação é devida independentemente de haver ou não pagamento ou colocação à disposição dos rendimentos.

A taxa de IRS a aplicar à base tributável é a que resultar da aplicação da tabela geral em vigor, que este ano de 2019 tem a seguinte configuração:

⁽¹⁾ Mantém-se em vigor a lista da Portaria n.º 150/2004 de 13 de fevereiro devido à revogação da Portaria n.º 345-A/2016 de 30 de dezembro através do Orçamento do Estado para 2018.
⁽²⁾ N.º 6 do art.º 66º do CIRC na redação dada pela Lei n.º 32/2019, de 3 de maio.
⁽³⁾ Em conformidade com o número 4 do art.º 20º do CIRS, na redação dada pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de dezembro.
⁽⁴⁾ Artigo 6º do CIRC republicado pelo Decreto-Lei n.º 159/2009 de 13 de julho.
⁽⁵⁾ N.º3 do artigo 20º do CIRS conciliado com o n.º 3 do artigo 66º do CIRC nas redações dadas pela Lei n.º 64-B/2011 de 30 de dezembro e pela Lei n.º 32/2019 de 3 de maio, respetivamente.

Cordeiro, A. (2014). Do trust no direito civil. Coimbra: Edições Almedina S.A.